Interferența dreptului civil în dreptul fiscal generează subiecte permanente de discuție între specialiștii celor două ramuri de drept, iar dispozițiile Codului de procedură fiscală îi obligă pe cei din domeniul dreptului fiscal să analizeze și normele civile de drept material și drept procedural. Raportul juridic de drept fiscal se naște în legătură cu un fapt juridic sau act juridic supus dispozițiilor legale dintr-o altă ramură de drept, de cele mai multe ori de drept privat.
În cadrul unei cercetări juridice a unei hotărâri pronunțate la data de 11 iulie 2024 de către Curtea de Justiție a Uniunii Europene (CJUE) în materia taxei pe valoarea adăugată (TVA) am observat că în jurisprudența națională de drept civil a existat o opinie contrară celei date de către CJUE în ceea ce privește aplicarea TVA despăgubirilor stabilite în cazul unei operațiuni de expropriere. În consecință, am considerat că este necesară efectuarea și a unei analize juridice naționale a regimului compensațiilor primite de către persoana expropriată din perspectiva TVA.
În cuprinsul acestui articol este analizată jurisprudența Curții de Justiție a Uniunii Europene (CJUE) în ceea ce privește operațiunile cuprinse în sfera TVA dar și jurisprudența națională în materia exproprierii, relevantă pentru dreptul fiscal. Nu este scopul acestui material să se realizeze o analiză a exproprierii sau a conținutului despăgubirii din perspectivă civilă.
Hotărârile CJUE sunt obligatorii pentru cetățenii și autoritățile din statele membre, iar efectele hotărârilor pot fi retroactive în ceea ce privește TVA, respectiv de la data intrării în vigoare a prevederilor directivelor relevante. Din perspectiva operațiunii de expropriere, am analizat soluția CJUE în cauza C‑182/23 denumită Makowit în care au fost lămurite condițiile în care exproprierea unui bun imobil reprezintă o „livrarea de bunuri, cu titlu oneros”, adică o operațiune supusă TVA efectuată de către o persoană impozabilă, înregistrată în scopuri de TVA. Această decizie a fost pronunțată fără a fi solicitate concluzii Avocatului General desemnat întrucât s-a considerat că problema juridică înaintată nu este nouă. Până la pronunțarea acestei hotărâri, Curtea a analizat exproprierea și a stabilit condițiile pe care trebuie să le îndeplinească aceasta pentru a fi o operațiune impozabilă supusă TVA din perspectiva unei autorități publice în Cauza Gmina Wrocław.
La nivel național, de-a lungul timpului subiectul transferului dreptului de proprietate sub regimul special al exproprierii a fost analizat de către instanțele civile în numeroase hotărâri legate de despăgubirile ce trebuie plătite expropriatului, fiind incluse uneori și aspecte de drept fiscal. Într-o opinie a unor instanțe civile, transferul dreptului de proprietate în cazul exproprierii nu a fost considerată o operațiune în sfera de TVA întrucât, în opinia instanței, există dispoziții în Codul fiscal actual, dar și în cel vechi care prevăd că „sumele primite ca urmare a exproprierii pentru cauză de utilitate publică nu sunt supuse impozitării”. Aceste prevederi sunt cuprinse în art. 62 lit. (i) din Codul fiscal în vigoare. De asemenea, s-a reținut de către instanța respectivă că „în literatura de specialitate s-a arătat că prevederile art. 268 alin. 1 lit. a), raportat la art. 270 alin. 3 lit. c) rămân inaplicabile, exproprierea neputând fi asimilată unei livrări de bunuri supuse TVA”. Nu am încercat să identificăm literatura de specialitate care s-a menționat că exproprierea nu este o operațiune ce intră în sfera livrării de bunuri întrucât, dacă există, este greșită.
Într-o decizie recentă cu privire la această temă, anume Decizia civilă nr. 10 din 13 ianuarie 2025 pronunțată de către Curtea de Apel București într-un apel împotriva unei sentințe corecte a Tribunalul Ilfov, s-a menținut soluția din fondul cauzei și s-a reținut de către Curtea de Apel București că:
„(…) în cauză nu sunt incidente dispozițiile art. 62 lit. (i) C.fisc., respectiv art. 42 lit. b1 din vechiul Cod fiscal, întrucât aceste prevederi legale exceptează despăgubirea primită în procedura de expropriere pentru cauză de utilitate publică de la plata impozitului pe venit, acestea fiind plasate în Titlul IV, respectiv în Titlul III ale Codului fiscal referitoare la impozitul pe venit, în timp ce în cauză sunt incidente dispozițiile legale în materie fiscală referitoare la taxa pe valoare adăugată, respectiv prevederile art. 125 și urm. din vechiul cod fiscal, în vigoare la data primei exproprieri, respectiv, potrivit dispozițiilor art. 265 și urm. C.fisc., în vigoare la data celei de-a doua exproprieri.
Se mai reține de către instanță că susținerile din apel, potrivit cărora prevederile art. 268 alin. 1 lit. a) și art. 270 alin. 3 lit. c) C.fisc. rămân inaplicabile întrucât exproprierea nu poate fi asimilată unei livrări de bunuri supuse TVA, sunt lipsite de orice suport legal, dispozițiile art. 270 alin. 3 lit. c) C.fisc. stabilind în mod explicit faptul că «sunt considerate, de asemenea, livrări de bunuri trecerea în domeniul public a unor bunuri din patrimoniul persoanelor impozabile, în condițiile prevăzute de legislația referitoare la proprietatea publică și regimul juridic al acesteia, în schimbul unei despăgubiri ».”.
Subiectul ar putea fi considerat clarificat din perspectiva dreptului civil, presupunând că toate instanțele naționale vor adopta în viitor soluția corectă a Curții de Apel București. Totuși considerăm că este necesară analizarea în detaliu a situației de fapt și de drept a conceptelor de drept fiscal ce apar în cazul unei exproprieri incluzând și aspectele reținute de către CJUE în diverse hotărâri legate de exproprieri.
Citeste intregul articol: 2025 08 Articol exproprieri TVA
